自营保险公司避税行为探析

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自营保险公司避税行为探析

摘要：按照承保方式的不同，国际保险市场可分为原保险市场、再保险市场和自保险市场。自保公司是自保市场的重要组成部分。自保公司作为一种创新的风险融通方式，同样面临着纳税问题。对其避税行为的分析有助于了解自保公司面临的挑战并找出反避税措施。

　　自营保险公司(以下简称自保公司)(captive insurance company)是指工、商企业设立，主要承保本身业务的保险公司，它是国际保险市场的一个重要组成部分。由于它经营灵活，并且可以通过内部自留风险基金直接进入再保险国际市场，因此很受跨国企业的青睐。在国际贸易投资中，自保公司有时也成为企业在避税港设立的基地公司(基地公司是指在避税港设立实际上受外国股东控制的公司，设立的目的不在于避税港本地的投资，而谋求通过将避税港之外的财产及投资贸易所得归入基地公司的名下，从而享受避税港的免税或优惠政策)，用以实现避税目的。

　　一、自保公司概述

　　自保公司按经营方式分为：单一自保公司、联合保险公司、风险自留集团、公共机构集团和租借式自保公司。单一自保公司指由一个商业组织拥有的自保公司。某些分权制的公司运用这种形式可以起到相互保险的作用；联合自保公司(association captive)，或称集团自保公司，是指一个代表多个彼此并不相关的商业组织利益的自保公司。这些商业组织共出保费、共担风险。如A、B、C三个参与公司分别交保费给同一个自保公司，该自保公司统一向再保险公司办理再保险业务，则这种保险公司属于联合自保公司；风险自留集团(risk retention groups)，是一种特殊形式的联合自保公司，其母公司是许多专门承保某种特定责任风险的组织；公共机构集团，从法律上讲为“区际集团”而非正式保险公司，不属于一般意义上的自保公司；租借式自保公司(rent-a-captive)，这种公司向与之不相关的组织提供保险和自营保险，并将承保收益和投资收益缴付给被保险人，通常由一些保险中介人、投资者和风险管理人创办的离岸保险公司，目的是吸引缺乏资金的商业组织和不愿意出资创办自保公司的商业组织。被保险人并不实际控制自保公司，只是对其保费和保险事故赔偿的会计记账进行监管。

　　二、自保公司面临的税收问题

　　自保公司作为一种创新的风险融通方式，各国税法规定不同，如加拿大和英国等对其管制较为宽松。意图通过成立自保公司实现避税目的必须获得注册地及所属国家(州)的税收政策支持。自保公司面临的主要税收问题有三个：1．母公司支付给自保公司的保险费能否像支付给传统保险公司一样获得税收减免；2．给予自保公司报告赔款和未决赔款准备金 (尤其对长期责任险来说，这种责任准备金数额巨大)延期纳税的权力，从而充分发挥其作为应急准备金的作用；3．自保公司的净收入纳税问题，即是否应当计入母公司和股东的收入，不管红利公布或分摊与否。

　　三、自保公司的避税行为分析

　　(一)利用保险费税前可扣除条款

　　1．选择有利的公司组织形式，使支付给自保公司的保险费可在税前扣除。为使母公司给付的保险费得到税收减免，自保公司必须按照所属国家的税收政策进行业务操作。

　　2．使自保公司成为利润累积中心。集团设立自保公司，有利于母公司作为风险管理者与商业保险公司或再保险公司的谈判磋商，从而减少市场销售成本和佣金费，降低保险成本。这是因为母公司在自留风险的前提下，可以减少集团公司的道德风险(即母公司有积极的防损态度)，此时办理再保险分出业务，再保险公司必更加信任自保公司对母公司风险所做的评估，所以一般的自保公司费用低于10％，在成本上优于传统的保险公司。在预计损失风险较小的前提下，母公司就可以制定优厚的保险赔付项目，利用保险费的税前可扣规定，使集团在全球各子公司得到税收减免的好处。这实际上是使自保公司成为利润累积中心的做法，当然，这需要注册地法律配合。

　　(二)利用避税港转移收入和费用

　　从自保公司的注册地来看，大多设在避税港，如百慕大、开曼群岛等。利用注册地和所属国(州)的有关税收政策，母公司可以进行灵活操纵，以自保公司名义在避税港设立基地公司，实现避税目的。具体行为可以分为以下几种：

　　1．利用留存收益作为资金周转方式。如在自保公司数量最多的百慕大，对于保险费收入，包括再保险、联保收入免征所得税。利用避税港的规定，自保公司可以为母公司和其他姐妹公司提供资金，同时享受税收优惠。

　　2．利用利息形式向高税国公司转移收入。由于自保公司为母公司控制，其收益必然要以股息的形式汇回所属国，大多数国家规定利润汇回时，需就股息征税。因此，自保公司取得的净保险费佣金收入，就以母公司和其他姐妹公司向其提供贷款、收取利息的方式实现利润汇回。这也就是所谓的“资本弱化”问题。

　　3．为高税国公司制定优厚的保险赔付项目，即通过向高税国公司收取保险费，人为地增加高税国公司的营业成本，将其一部分利润转移到避税港。

　　(三)利用延期计税条款实现避税

　　由于高税国对于资本弱化问题越来越关注，因此，以利息方式向高税国公司转移收入也受到一定限制。同时，因为自保公司的股息汇回时需要纳税，在所属国税收环境宽松，允许公司为应付异常灾害出现设立延期计税准备金的情况下，母公司可将自保公司的应支付所得滞留在其账户上作为资本积累，或挪做他用。因此，如果延期计税准备金与保险费税前扣除同时适用，再配合以高税国公司采取优厚的保险赔付项目等，就能使自保公司真正成为利润累积中心。

　　(四)滥用税收协定进行避税

　　由于一些国家的管制环境比较宽松，对投资要求不加限制，自保公司可以将其收入进行投资活动。如在卢森堡，对自保公司的清偿边际规定很有利，自保公司只需就其净保险费佣金收入提取5％的技术准备，这样，自保公司就可向集团外的其他公司进行投资活动，或自由购买任何种类的国际证券等。因此，在利润不汇回的情况下，自保公司除了通过设立延期计税准备金实现避税外，还可以通过滥用税收协定进行避税。

　　除了上述列举的四种情况外，自保公司还可以通过综合运用避税手段实现避税。如有些地方的法律还允许自保公司向母公司拆借部分投资资本和结余盈余，这种情况下，即可以将母公司的利润从高税国转移到低税国，利用避税港进行避税，又能获得延期纳税的好处，并将转移和留存的利润用于再投资。

　　四、自保公司面临的挑战及反避税措施

　　(一)保险费的税前扣除问题是自保公司面临的最大挑战

　　美国国内收入局基于“经济一体论”(economic family theory)，曾经规定对自保公司的保险费不允许进行扣除。这一理论认为：母公司和自保公司实际上是单一的经济实体，因此单一自保公司分担风险时，风险转移的事实并没有发生，而风险转移又是对保险费进行税收减免的必要条件。因此，在保险业务中，保险费的税前扣除应当依照风险转移标准，而非“经济一体论”(经营中的商业目的标准)。因此，关于保险费的税前可扣问题，仍是自保公司面临的很大挑战。从另一方面来说，对保险费允许扣除的条件加以明确，则是各国反避税的主要任务之

　　(二)自保公司的投资限制和最低准备金要求。为了达到反避税目的，对自保公司的投资加以限制，并规定最低准备金要求，如不允许公司进行证券投资等，可以防止自保公司滥用税收协定进行避税。

　　(三)对承保范围和责任准备金加以限制。这样，就可以防止自保公司成为利润累积中心，使其利用避税港，将高税国的母公司及其他姐妹公司的收入人为地通过制定保险项目转移到低税国。

　　(四)再保险的限制。在反避税条款中，对于再保险的范围加以限制，以免无关联的第三方充当保险公司，为实际上的母子公司交易做掩护。

　　(五)防止资本弱化。这一并非存在于自保公司的问题，已经受到各国税收当局的普遍注意。如美国规定了贷款的安全比例，区间内的任何形式、任何利率的贷款视为符合规定，超过比例的“贷款利息”则作为股息。

　　综上所述，作为新的风险管理手段的自保公司，要实现成功避税就需要综合运用注册地所属国的有关税法。随着各国反避税措施的完善，自保公司今后还将面临更多问题。

2003/12

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